Dividendos encubiertos en Costa Rica: prevalencia de la realidad económica sobre la forma jurídica

Por  Gabriela Páez

Gerente de Impuestos, EAS LATAM

En los procesos de fiscalización tributaria en Costa Rica, una parte  de los ajustes no se origina en ingresos omitidos ni en errores técnicos en la liquidación del impuesto sobre utilidades, sino en la reclasificación jurídica de erogaciones registradas como gastos deducibles, honorarios, préstamos u operaciones comerciales. El análisis de la Administración no es meramente documental, sino económico: determinar si el pago responde a una v operación empresarial o a una transferencia patrimonial en favor del socio.

Bajo el principio de realidad económica, cuando la salida de recursos carece de contraprestación real o no se vincula con la actividad generadora de renta, pierde su carácter de gasto deducible y pasa a considerarse distribución de utilidades.

1. Principio de causalidad del gasto

Los artículos 7 y 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (Ley N.º 7092) establecen que solo son deducibles los gastos necesarios para producir renta gravable y debidamente respaldados. No basta la existencia de factura o registro contable: debe acreditarse su relación económica con la actividad productiva.

Cuando el beneficiario económico del pago es el socio y no la empresa, la erogación deja de ser gasto y se convierte en utilidad distribuida.

2. Principio de realidad económica

El artículo 8 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (Ley N.º 4755) faculta a la Administración a prescindir de la forma jurídica cuando no refleje la realidad material del hecho generador.

La Sala Primera ha confirmado este criterio, validando el rechazo de gastos aun existiendo contratos y documentación cuando no se demuestra su conexión con la generación de renta gravable (Sentencia N.º 001256-2025).

3. Reclasificación como dividendo

Cuando la erogación carece de sustancia económica empresarial, la Administración no solo rechaza su deducción: cambia la naturaleza jurídica de la operación.

El análisis pasa del gasto empresarial al beneficio patrimonial del socio. Si existe disminución del patrimonio social con enriquecimiento correlativo del accionista sin contraprestación equivalente, la operación se considera distribución indirecta de utilidades, independientemente de que se documente como préstamo, honorario o anticipo.

No son dos operaciones distintas; es una sola operación correctamente calificada conforme a su realidad económica.

4. Supuestos típicos detectados en fiscalización

La recalificación no depende de la falta de documentos, sino de la incoherencia económica de la operación dentro del negocio. La Administración analiza recurrencia, beneficiario final y relación con la generación de ingresos.

Casos frecuentes en empresas cerradas:

Préstamos sin expectativa real de cobro

Saldos permanentes sin plazo, interés ni gestión de recuperación evidencian disposición de utilidades.

Pago de gastos personales

Consumos privados asumidos por la empresa constituyen beneficio patrimonial del socio.

Honorarios sin independencia económica

La facturación por funciones propias de la administración equivale a retiro indirecto de utilidades.

Transferencias a valores no razonables

La diferencia entre valor de mercado y valor pactado constituye utilidad distribuida.

En todos los casos, el elemento determinante es el beneficiario económico final.

5. Consecuencia tributaria de la reclasificación

La reclasificación no elimina un gasto; reconstruye la operación conforme a su verdadera naturaleza.

Primero, el monto se rechaza como deducción (arts. 7 y 8 Ley 7092) y aumenta la renta imponible. Luego se trata como distribución de utilidades, generando el impuesto sobre dividendos no retenido.

Ambos tributos coexisten porque gravan hechos distintos: la utilidad empresarial y su distribución al socio. A ello se agregan intereses y sanciones desde la fecha en que debió practicarse la retención.

El efecto práctico es una doble carga tributaria sobre la misma salida de recursos, usualmente superior al costo de una distribución formal.

La contingencia no surge por transferir recursos al socio, sino por hacerlo bajo una naturaleza jurídica incorrecta.

Referencias legales:

Ley del Impuesto sobre la Renta N.º 7092, arts. 7 y 8.

Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta, arts. 11 y 12.

Código de Normas y Procedimientos Tributarios, arts. 8, 140 y 147 inc. c.Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, sentencia N.º 001256-2025.