Fletes internacionales y retenciones en la fuente: una interpretación de Hacienda que merece revisión

Por: MAF Gabriela Páez | Gerente de Impuestos - EAS LATAM

La consulta MH-DGT-CONS-119-001-2026 plantea un criterio relevante para importadores y operadores logísticos: Tributación considera que ciertos pagos a proveedores no residentes por transporte internacional de carga pueden estar sujetos al Impuesto sobre Remesas al Exterior (IRE), con una retención del 25% sobre el monto bruto.

El tema merece una revisión porque el flete internacional normalmente forma parte del valor CIF (costo, seguro y flete) utilizado para nacionalizar mercancías en Costa Rica. Por ello, aplicar además una retención sobre el pago del flete no debería tratarse como un asunto operativo automático, sino como una discusión de fuente, territorialidad y correcta interpretación legal.

1. Qué dice la consulta?

La consulta analiza el caso de una empresa costarricense que contrata directamente proveedores no residentes para servicios de transporte internacional aéreo, terrestre y marítimo, sin establecimiento permanente, agencia o representación local. El contribuyente sostiene que, en esos casos, el flete debería tratarse como renta extraterritorial.

La Dirección General de Tributación concluye lo contrario. Según su criterio, si el servicio se concreta, utiliza, despliega o surte efectos en Costa Rica, el pago al no residente constituye renta de fuente costarricense y debe retenerse el 25% de IRE sobre el monto bruto.

2. Por qué el tratamiento aduanero sí importa?

Desde la óptica aduanera, el flete internacional no es un servicio aislado. Es parte del costo necesario para poner la mercancía en condiciones de importación. Por eso puede incorporarse al valor CIF declarado para la nacionalización.

La propia consulta reconoce que, cuando el transporte internacional está incluido en el valor CIF y el IVA ya fue contemplado en la liquidación aduanera, no procede emitir una factura electrónica de compra adicional ni autoliquidar nuevamente el IVA por ese mismo flete.

Ese reconocimiento es clave: para efectos aduaneros e IVA, Hacienda acepta que el flete puede quedar absorbido dentro del proceso de nacionalización de la mercancía. Lo discutible es que, para renta, el mismo componente económico se trate como una renta costarricense gravada por remesa al exterior.

3. No es doble imposición, pero puede ser una mala interpretación

Técnicamente no estamos ante doble imposición jurídica. El IVA de importación y el IRE responden a hechos distintos. Sin embargo, sí puede generarse una carga económica superpuesta y, sobre todo, una interpretación discutible del concepto de fuente costarricense.

El pago desde Costa Rica puede activar la obligación formal de analizar una retención, pero no debería definir por sí solo la fuente de la renta. Para que exista IRE, primero debe existir una renta de fuente costarricense.

En transporte marítimo internacional, un flete de contenedor no representa una utilidad generada en Costa Rica. Normalmente cubre combustible, operación del buque, tripulación, capitanes, seguros, puertos, equipos, mantenimiento y costos logísticos internacionales. Por eso, gravar el monto bruto con una retención del 25% puede producir un efecto económico desproporcionado.

4. Ejemplo práctico

Supongamos un flete marítimo de US$3.500 por contenedor pagado a una naviera no residente:

Concepto	Monto
Flete internacional pactado	US$3.500
Retención del 25% pretendida	US$875
Pago neto al proveedor si acepta la retención	US$2.625

Comercialmente, una naviera internacional difícilmente aceptará recibir US$2.625 por un servicio pactado en US$3.500. Si exige recibir el monto neto completo, el importador tendría que asumir un gross-up, encareciendo el flete:

Concepto	Monto
Monto neto requerido por la naviera	US$3.500
Pago bruto necesario con retención del 25%	US$4.666,67
Retención a enterar	US$1.166,67
Costo económico total para el importador	US$4.666,67

5. La regla de transporte internacional

El punto legal es que la Ley del Impuesto sobre la Renta contiene reglas específicas sobre transporte internacional. En la consulta, el contribuyente invoca la norma que se refiere a ingresos provenientes del transporte entre Costa Rica y países extranjeros, y viceversa, especialmente cuando las empresas están domiciliadas en Costa Rica o cuando el servicio se contrata mediante agencias o representaciones de empresas extranjeras.

Si existe una regla especial para transporte internacional, no parece suficiente resolver el caso únicamente mediante una regla general sobre servicios que producen efectos en Costa Rica. La Administración debería justificar por qué corresponde aplicar la cláusula general y una retención del 25% sobre el monto bruto, en lugar de analizar primero la regla especial del transporte internacional.

La discusión, entonces, no debe reducirse al lugar de pago. La pregunta correcta es si el flete internacional pagado a una naviera, carrier o freight forwarder no residente, sin establecimiento permanente ni agencia local, constituye realmente renta de fuente costarricense.

6. La perspectiva internacional

A nivel internacional, el transporte de mercancías y pasajeros ha recibido tradicionalmente un tratamiento tributario particular, precisamente por la naturaleza transfronteriza de estas actividades. El Artículo 8 del Modelo de Convenio Tributario de la OCDE establece que los beneficios obtenidos por la explotación de buques y aeronaves en tráfico internacional se gravan, por regla general, en el Estado donde se encuentra la residencia o dirección efectiva de la empresa transportista.

Aunque Costa Rica solo aplica esta regla cuando existe un convenio para evitar la doble imposición que así lo disponga, el criterio de la OCDE sigue siendo una referencia valiosa para comprender cómo se aborda internacionalmente la tributación del transporte internacional y los riesgos que pueden surgir cuando una misma operación pretende ser gravada en más de una jurisdicción.

Bajo esta perspectiva, surge una pregunta válida: ¿resulta razonable considerar automáticamente como renta de fuente costarricense la totalidad de los pagos efectuados a transportistas internacionales no residentes por operaciones vinculadas al comercio exterior? La respuesta no parece tan evidente, especialmente en actividades que, por su propia naturaleza, se desarrollan a través de varios países y mercados al mismo tiempo.

7. Qué deberían revisar las empresas?

• Incoterm pactado y quién asume jurídicamente el transporte.

• Quién contrata, quién paga y quién aparece como obligado frente al proveedor de transporte.

• Si el flete fue incluido en el valor CIF y en la declaración aduanera.

• Si existe factura separada del flete y si el proveedor es no residente sin establecimiento permanente.

• Si el contrato con la naviera o freight forwarder establece precio neto, bruto o cláusula de gross-up.

• La consistencia entre contrato, factura comercial, conocimiento de embarque, comprobantes de pago y declaración aduanera.

La consulta MH-DGT-CONS-119-001-2026 adopta una posición amplia y adversa para importadores. Puede tener lógica desde una visión recaudatoria, pero no necesariamente desde una interpretación sistemática de renta, aduanas y comercio internacional.

El flete internacional forma parte del costo de nacionalización de la mercancía. Tratarlo además como renta costarricense gravada al 25% sobre el monto bruto, únicamente por el pago desde Costa Rica o por el destino de la carga, puede generar debate respecto al alcance del concepto de fuente costarricense.".

Por su impacto económico, este criterio no debería aplicarse automáticamente. En operaciones relevantes o recurrentes, amerita revisión legal especializada y eventualmente elevar la discusión a una instancia administrativa o judicial superior.

Referencias

·   Dirección General de Tributación. Consulta MH-DGT-CONS-119-001-2026, 28 de abril de 2026. Tratamiento tributario de remesas al exterior, transporte internacional de carga, IVA, factura electrónica de compra y valor CIF.

·   Ley del Impuesto sobre la Renta, Ley No. 7092, y sus reformas. Reglas sobre renta de fuente costarricense, remesas al exterior y tarifas aplicables.

·   Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta, Decreto Ejecutivo No. 43198-H, y sus reformas.

·   Ley General de Aduanas, Ley No. 7557, y su reglamento. Reglas sobre valoración aduanera y elementos que integran el valor en aduana.

·   Dirección General de Aduanas. Circular MH-DGA-CIR-060-2023, sobre declaración del transporte interno en Costa Rica y su tratamiento frente al valor en aduana.

Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD). (2025). The 2025 Update to the OECD Model Tax Convention. OECD Publishing. https://www.oecd.org/en/publications/the-2025-update-to-the-oecd-model-tax-convention_5798080f-en.html